税企关系市场化研究

一、企业税务市场的设置

市场设置的定位。税务市场的类型，一种是政府型的，即纵向的在各级政府之间设置的市场。另一种是企业型的，即横向的在政府与企业之间设置的市场。企业型的税务市场同资金、房地产、劳动力、技术、信息等生产要素形成的市场一样，是一种要素市场。因为税收分配是生产要素的分配。马克思说：“而作为生产要素的分配，它本身就是生产的一个要素”。在征纳双方之间，也就是在政府与企业之间有一个很大的空间地带，在这个空间地带上可以设置企业型的税务市场。建立在税企关系基础上的企业型的税务市场，其规模巨大，布局广泛。市场的主体，一方是政府税务部门，另一方是企业。市场交换的商品是税种。税企的互依互利，与企业作为财政收入的最大税源，在市场配置资源下的供求与价格的变化作用下产生税企双方商品交换的动因。

市场设置的必要性。首先，它是财政收入增长的需要。税务市场的运行，税企双方价值和使用价值的交换，以及对税种商品的竞争和供求变化，在价值规律作用下，会带来价值的增值，这种增值使税收增加，财政收入增长。其次，它是培植税源的需要。企业纯收入等于企业实现利润和企业负担的流转税之和，作为经营性盈利单位的企业，它的存在和发展不仅依赖于各种商品市场，而且也有赖于税务市场。税务市场对企业纯收入有重大影响，有助于调动企业生产经营的积极性，从而起到培植税源的作用。最后，它是税收应收尽收的需要。税企关系市场化要求税收征管动态化。税收征管的动态化跟踪了税源变化，国家拿多拿少符合了企业实际。同时，还有助于防止税收流失，纠正税务违法行为和打击税务犯罪活动。

市场设置的可能性。在税企关系的基础上，之所以能够设置税务市场，条件有四：（1）市场是商品交换的场所或领域。把税企关系作为市场开发区，就是企业税务市场的定位。（2）多种经济成分并存，国有企业的主体地位，和这个主体的政企分离两权分离，是市场产生的基础。（3）市场主体是市场构成的基本要素。没有主体，就没有交换，也就没有市场的存在和发展。然而，在税企关系中就存在着这样的主体。（4）市场客体是主体交换的对象，是主体物质利益的体现。税务商品是税务市场上交换的客体。关于税种为什么是商品，我在《初探》一文中已作了论证。

二、企业税务市场的运行

市场运行的含义。税务市场的运行，就是市场主体的分散决策，经济信息的横向流动，主体间的不同利益和主体间的竞争，以价格机制为核心，按价值规律不断进行商品交换的全过程。

市场运行的特点。（1）关联性。税企两个主体，在市场交换过程中谁也离不开谁，二者相互联系相互依赖。（2）规律性。税务市场是要素市场的组成部分，它和商品市场运行一样，其生成过程是按一定经济规律运转的。经济规律是客观的，不以人的意志为转移的。税务市场交换的过程也是客观的，有规律性的。（3）功能性。税务市场不断运行的结果，一方面激励了企业改善经营管理，增强企业活力，培育税源，另一方面给财政体制注入了活力，使财政收入增加。

市场交换的商品。税务市场是一种无形商品市场。市场的卖方只有政府一家，买方企业则有许多个，市场上没有相近的替代品。这是一种完全垄断的市场，一种基本不存在竞争因素的卖方市场。税种是税务市场上唯一存在着的商品。这是一种不同于有形商品的无形商品。企业经济实体是商品价值的物质承担者。税种商品的价值是税负。因为税种的基石是税基，税基是抽象劳动和具体劳动的统一，所以税种有价值。价值量是税负量。税负是税基与税率的乘积，因为税基有价值，所以，税负是价值。其交换价值的价格是要素价格，一种生产要素参与分配的权益所形成的均衡价格。这正如资金的价格是利息，土地使用权的价格是地租，劳动的价格是工资，税种的价格就是税款一样。正如有的有形商品有两个使有价值一样，税种商品的使用价值也有两个，一个是课征权，是政府型税务市场上税种商品的使用价值，我在《初探》一文中对此已作了论证，另一个是税种的“杠杆作用”，这是企业型税务市场上税种商品的使用价值。这种使用价值的规定包括税种、税目、税率和减免四大要素。税种布局和税目范围起广度作用，税率高低和减免多少起深度作用。量的规定是税式支出。西方有些国家将税收减免作为税式支出。除减免量外，我认为还应包括税种布局、税目范围、税率尺度和扣除项目所体现的量在内，这才是完整的税式支出概念。税种商品价值和使用价值的统一，是税负和“杠杆作用”的统一，是国家与企业的权利与义务的统一。

市场运行的过程。市场运行过程就是税种的价值和使用价值在税企双方交换的过程。这种交换是在政府与企业之间进行的，交换的一方是税负，另一方是“杠杆作用”。政府取得税负，即税种商品的价值，企业取得“杠杆作用”，即税种商品的使用价值，一种物质利益。税种作为国产商品上市的唯一性和固定性是商品流通的特殊性，其它市场都不具有这种特色。这种特殊的交换，是买方主体间遵循了竞争规律、供求规律和价值规律。企业在激烈的市场竞争中，由于市场配置资源的结果，税基会出现扩大、缩小和消失三种状况。在科教兴国和科技成果加大转化力度的条件下，多数企业会处于企业周期的上升阶段，企业盈利增加，税基扩大，税率向上波动超过准税基的准税率。准税基是指某种税在多数企业中出现的应收收入额、应税所得额、计税收入额和计税所得额。准税率是指国家在一定时期内根据税收政策的规定计算应纳税额的法定的税率。税基乘以税率的交换价值表现为税负增加。这时，税务市场供不应求，企业存在税负大于应交税负（准税基×准税率）。当多数企业处于企业周期下降阶段的微利状态时，税基缩小，一直缩小到准税基水平。税率向下波动，并接近准税率。税种交换价值表现为税负减少。这时，税务市场供求大体平衡，企业存在税负基本等于应交税负。当多数企业处于企业周期的谷底，亏损达到破产状态时，税基降到准税基以下，税率再向下波动到准税率以下。此时，税种交换价值表现为税收负增长，企业必定大量的欠税。这时，税务市场供过于求，企业的存在税负小于应交税负。税种商品在竞争和供求规律作用下，其价值规律的表现形式是税率围绕税基上下波动，其交换价值表现为增加（存在税负大于应交税负），减少或基本相等（存在税负接近或基本等于应交税负）和负增长（存在税负小于应交税负）。

市场运行的价值分割和使用价值的效用。在市场运行中，税种商品的价值总和上交国家，国家将其一部分转化为企业享用的公共需要，如国防、安全、行政管理、环境保护、气象、公共卫生、义务教育、公共道路等，经过国家预算而不经过市场机制返还给企业，另一部分经过市场机制返还给企业。与此相适应，国家经常性预算中内含企业享用的公共需要的预算。国家经济建设性预算中内含税式支出预算。商品交换以价值量为基础，按照等价交换的原则进行，市场运行遵循了价值规律。至于使用价值的四要素，只有综合应用，全面考虑，才能产生效用。具体操作时应注意以下四点：一是杠杆的主体是国家。企业只能陈述情况，提出申请，必要时政府与其磋商。二是“杠杆作用”的运用还要考虑到税种商品价值对企业产生的收入效应和替代效应。不同税种的收入效应是等价的，同一税种对不同行为的效应是不一样的。三是“杠杆作用”是质和量的统一，应发挥好质的作用，运用好量的规定。在企业经营过程中，当许多企业处于企业周期的上升阶段时，此时税率上浮，减免下调，税收返还趋少，市场形势看好。这时国家要多拿税收。由于企业对国家财政收入贡献大，税收返还较多，但基于市场的千变万化，为了企业的稳定发展，税收返还趋少，其余额留做国家财政后备，这是权宜之计。当许多企业处于企业周期的下降阶段时，此时税率下浮，减免上调，税收返还趋多，市场形势不好。由于企业对国家财政收入的贡献减少，税收返还应少，但为支持企业，返还趋多，其差额由国家从财政后备中列支。四是“杠杆作用”的税式支出可纳入《征管法》中实施。

三、企业税务市场的征管

征管中的主要问题。以"GDP"税收负担率编制分配税收计划是必要的。这一办法尽管能体现经济决定税收的原理，但体现不出市场价值规律的客观要求。市场变化莫测，税基受市场和物价因素影响大，单一计划办法难使实际税收与计划一致。当税源大于计划时，则留一手，该收的不收，人为积压或欠税，不能应收尽收。当计划大于税源时，则层层加码，层层注水，该退的不退，该抵的不抵，寅吃卯粮，以高税基高增长定盘子，容易形成丢掉税收服务和监督不顾政策的单纯任务观点。为完成当年任务，还采取不当的奖罚措施，搞得人心惶惶。为达到“双过半”，第四季度贷款交税，使企业、财政、银行三家“空转”。次年第一季度税款收回还贷，第二季度开始完成任务，这就不可避免地给税收一线带来一些问题，主要有：探收、截留、包税、欠税和税务犯罪等。

改革税收征管。改革开放以来，我国在财税问题上一直有两个并存：一个是财政收入占国内生产总值的比重持续下降，和政府机构不断膨胀导致政府支出高速增长并存；另一个是企业负担过重与宏观税负水平低同时并存。为改变这种状况，还需要我们对以纳税申报为基础，以计算机网络为依托，集中征收，重点稽查的模式作进一步的改革和完善。对此我有如下思考：

第一，征管模式。以现行税收征管模式为基础，以市场和计划为框架，实行有涨有缩、有起有伏符合价值规律要求的动态式征管。

第二，计划方法。在企业周期处于停滞危机下降状态时，对流转税以计划方法为主征收。计划是指令性的，不管企业盈利与否，只要发生流转额，国家就要依率计征，这是硬税。如果没有这种收入，国家机器就不能运转，职能就不能发挥，公共需要就没有来源，它体现了国家税收的固定性，强制性和无偿性的特点。这时，市场方法以“杠杆作用”的税种和税目运用为宜。对所得税，计划是指导性的。

第三，市场方法。在企业周期处于复苏高涨上升状态时，除流转税坚持指令性计划征收外，对所得税以市场方法征收。当国家政企分开后，在市场条件下，企业周期波动会更加明显。税收征收要在测算企业周期波动的基础上，按照价值规律的要求，启动“杠杆作用”，国家能多拿时多拿，不能多拿时少拿，实现应收尽收。关于“企业周期”，我在1988年《山西财税》第8期上发表的《企业周期与财政收入》一文中已作阐述。企业周期波动与市场和物价最相关。在市场作用下，企业在来潮阶段，盈利增加，税种商品可产生价值以上的超额，对这部分价值，如通过“探收”上交国家财政使用不仅是必要的，而且是可能的。当遇企业微利或亏损时，再通过税式支出释放出来，返还企业，支持企业生产经营，这既有利于国家财政资金的周转，又有利于搞活企业。当企业税基萎缩出现欠税时，因为欠税是对税种商品价值的扣除，当欠税欠到与税种商品价值相等或大于商品价值时，这时支持税种商品使用价值的经济实体受到损害。欠税越多，损害越严重，企业得到的税式支出就应越少。当企业欠税超过税种商品的价值时，企业税基就降到了准税基以下，企业面临解体破产。税务部门对欠税大户依法采取税收保全措施，使其破产还税，加速企业兼并，这是市场竞争规律的客观要求。至于偷逃抗骗等违法行为，则是对税种商品价值损害的另一种形式，对其违法数额从税式支出中加倍扣除，这种惩罚性扣除对国家来说是必要的。