一起纳税筹划失败案例的思考

纳税筹划是指纳税人为达到减轻税收负担和实现税收零风险的目的，而在税法允许的范围内，通过对企业设立、筹资、投资、交易、股利分配、股权转让等各项交易活动进行事先安排的过程，其首要的特征是合法性（合法性是指纳税筹划符合税法的规定）。

一个优秀的纳税筹划案例必须把握纳税筹划的最重要特征“合法性”才有可能作出成功的纳税筹划案例。目前许多企业的经理对税法知识掌握得不全面，凭感觉搞所谓的“纳税筹划”，其结果是“偷鸡不成反蚀一把米”，不仅未节约税款，反而得交税款滞纳纳金和罚款，甚至是刑事责任。下面就是一个案例。

“大华公司是一家物资公司。2005年12月大华公司的王经理在业务往来中得知，一木材厂每月都有1000吨左右的木材欲出售，同时一造纸厂几乎每月都有收购木材的意愿。于是大华公司决定利用这两家企业的业务关系来扩大自己的业务。

然而对于这项业务是选择中介角色收取一定的服务费，还是选择中间商角色赚取一定利润，王经理做了一番测算。

假如选择中介角色，那么大华公司在此项业务中只要就其每月收取的中介费用按5%的税率申报缴纳营业税就可以了（企业所得税在此忽略不计）。如果选择中间商角色，那么大华公司就应该按照17%的税率缴纳增值税。

如果按木材厂每月向造纸厂出售1000吨木材，每吨木材大华公司向造纸厂收取中介费10元。那么，大华公司每月的中介收入为10000元，应申报缴纳的营业税为：10000×5%＝500（元）。

如果大华公司按当地市场价以每吨200元的价格从木材厂收购木材，然后以造纸厂能够接受的价格208元出售给造纸厂。那么，大华公司每月就此应该缴纳增值税为：208×1000×17%-200×1000×17%＝1360（元）。

两者相比每月相差860元的税款。不仅如此，在中介角色下大华公司的收入还较高。

于是，王经理决定以中介角色每月收取中介费（时间为2006年1月到6月）。到了2006年7月，由于木材市场转为卖方市场。木材厂在出售木材时，要求大华公司必须是现金交易，否则就不供货。大华公司获此消息后便与造纸厂进行联系，然而造纸厂却提出近期资金困难暂请大华公司垫付的请求。为不失去此项业务，王老板在经过一番考虑之后，决定由公司先行向木材厂垫付货款，然后再向造纸厂索要。

2007年6月，税务部门在检查中发现了此问题，税务人员称大华公司的做法属于偷税，应该补税罚款。

听了税务人员的说法，大华公司的王经理称，在此项业务中，木材厂将发票直接开具给造纸厂，大华公司在其中只是中介角色，其行为属于代购，并且对于中介收入也已申报缴纳了营业税。

税务人员为其作出详细解释。根据《财政部、国家税务总局关于增值税、营业税若干政策规定的通知》（〔1994〕财税字第026号）第五条规定：代购货物行为，凡同时具备以下条件的，不征收增值税，不同时具备以下条件的，无论会计制度规定如何，均征收增值税。（一）受托方不垫付资金；（二）销货方将发票开具给委托方，并由受托方将该项发票转交给委托方；（三）受托方按照销货方实际收取的销售额和增值额与委托方结算货款，并另外收取手续费。因此大华公司此种垫付货款的行为，不完全符合代购条件，大华公司就此应该缴纳增值税。”

其实，如果王经理精通纳税筹划方法，只要改变经营活动的方式就可以避免纳税筹划失败的风险，轻松获得纳税筹划的经济效益！

方法一：变“垫付款”为“借款”给造纸厂，由造纸厂付木材厂货款，变收取“代理费”为收取“利息”。达到不减少收益同时无涉税风险。

收取利息，根据《关于财政资金增值收入征收营业税问题的批复》（国税函[2001]1007号第一条规定：“根据《国家税务总局关于印发<营业税问题解答(之一)>的通知》(国税函发[1995]156号)第十条的规定，不论金融机构还是其他单位，只要是发生将资金贷与他人使用的行为，均应视为发生贷款行为，按“金融保险业”税目征收营业税。”可知：大华公司收取的利息按5.5%缴纳营业税及附加（金融保险业）。

只要收取的利息和中介费每吨10元相同，对大华公司而言，税后净利是相同的，但收取利息没有涉税风险。

值得说明的是：根据《企业所得税暂行条例国务院令第137号》第六条：“(一)纳税人在生产、经营期间，向金融机构借款的利息支出，按照实际发生数扣除；向非金融机构借款的利息支出，不高于按照金融机构同类、同期贷款利率计算的数额以内的部分，准予扣除。”和国税函[2003]1114号可知对借入方而言，利率超过银行贷款利率《关于企业贷款支付利息税前扣除标准的批复》（国税函[2003]1114号）规定：“纳税人向非金融机构借款的利息支出，不高于金融机构同类、同期贷款利率计算的数额以内的部分，准予扣除。按照中国人民银行规定，金融机构贷款利率包括基准利率和浮动利率，因此，金融机构同类同期贷款利率包括中国人民银行规定的基准利率和浮动利率。”可知：造纸厂借入款时将面临超率部分不能企业所得税税前扣除的问题。

为解决这一问题：大华公司可以采取变通方式“担保”为造纸厂提供服务，即由大华公司为造纸厂应付木材厂款项提供担保服务，大华公司可在造纸厂取得担保收入。达到一是借款利率不超过银行贷款的利率，二是担保收入和利息收入与原来的中介费相等的效果。大华公司取得的担保收入和利息收入皆按5.5%缴纳营业税及附加。

方法二：变代购代销中介业务为买卖业务是双方最佳选择。

假设木材厂每吨木材进价为100元，进项税为17元。我们来分析木材厂和大华公司和造纸厂三方中经济利益分配，可得出合适的结论。对于造纸厂最终买方来讲，它的采购成本是每吨208元（不含采购中的增值税）是不能变的。对于大华公司和木材厂，双方可以采取利益最大化方式进行纳税安排。根据原文可分析如下:

采取代理方式时，大华公司每吨收取10元的代理中介费。

大华公司的税后净利每月为

1000×10×（1－5.5%）×(1－33%)＝6332元。

木材厂每月税后净利为

1000×（208－100－10）×(1－33%)＝65660元

双方净利和为65660＋6332＝71992元

采取买卖方式时，大华公司每吨收取8元的差价费。

大华公司的税后净利每月为

1000×8×(1－33%)＝5360元。

木材厂每月税后净利为

1000×（200－100）×(1－33%)＝67000元

双方净利和为5360＋67000＝72360元

买卖方式较中介方式节税为

72360－71992＝368元。

结论：将木材厂和大华公司视同一个整体分析：采用买卖方式较中介方式而言可节税368元/月。原因是中介方式下对大华公司的代理费收入收取了一道营业税，同时木材厂又缴纳了一道增值税，存在重复纳税现象！由此可见，采取买卖方式对双方有利。

进一步分析有：为保持大华公司的每月税后净利6332元不变，双方应采取的定价为

1000×（208－X）×(1－33%)＝6331元

得出X＝198.55元/吨

与此同时,木材厂的税后净利为

1000×（198.55－100）×(1－33%)＝66028元

双方的净利和为6331＋66029＝72360元

从上述分析明显可以看出：采用中介方式或买卖方式，当大华公司的净利皆为6332元（意即大华公司不受代销或买卖方式影响）时，木材厂采取买卖方式较中介方式可提高利润为66028－65660＝368元。

由上可知：木材厂买卖方式较中介方式提高利润368元刚好是将双方整体考虑时买卖方式较中介方式节税金额。

最后需提醒的是：大华公司上述行为不属于偷税，可以要求退回误交的营业税，补交增值税。

因为根据《税收征收管理法》（2001年）》第六十三条规定：“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。”《人民法院关于审理偷税、抗税的司法解释》（法释[2002]33号）规定：“为依法惩处偷税、抗税犯罪活动，根据刑法的有关规定，现就审理偷税、抗税刑事案件具体应用法律的若干问题解释如下：第一条纳税人实施下列行为之一，不缴或者少缴应纳税款，偷税数额占应纳税额的百分之十以上且偷税数额在一万元以上的，依照刑法第二百零一条第一款的规定定罪处罚：（一）伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证；（二）在帐簿上多列支出或者不列、少列收入；（三）经税务机关通知申报而拒不申报纳税；（四）进行虚假纳税申报；（五）缴纳税款后，以假报出口或者其他欺骗手段，骗取所缴纳的税款。”可知：企业上述少交税款不符合偷税的定义，税务机关认定为偷税是错误的。

根据《税收征收管理法》（2001年）》第五十一条规定：“纳税人超过应纳税额缴纳的税款，税务机关发现后应当立即退还；纳税人自结算缴纳税款之日起三年内发现的，可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息，税务机关及时查实后应当立即退还；涉及从国库中退库的，依照法律、行政法规有关国库管理的规定退还。”可知：企业可以申请退回多交的营业税。