完善健全当前会计监督体系的理论思考

完善健全当前会计监督体系的理论思考会计监督在经济监督体系中处于十分重要的地位，但近年来这一监督体系开始显现出一些问题，突出表现在会计信息失真普遍、会计工作中的违法违纪行为屡查不绝，使现行的会计监督体系面临严重挑战。不断完善健全会计监督体系，对提高会计工作质量和维护社会经济秩序，有着非常重要的现实意义。一、现行会计监督体系存在的主要
问题
现行的会计监督体系对维护社会经济秩序，保证会计工作的正常进行，发挥了一定作用。但是，现行会计监督体系中主要监督手段仍是计划经济体制下延续下来的，其监督的基本思路、手段、方法等没有实质性改变，在利益主体多元化、经济关系日益复杂的新形势下，现行会计监督体系必然会运转不畅、效果不理想。主要问题表现在：
1、会计监督的基本职能界定不清。内部监督、国家监督和社会监督共同构成会计监督体系，但它们之间的职责、目标、实施手段以及承担的责任等存在很大差异。有关规定明确了三种监督的基本任务是维护国家财经法律、法规，但在要求上并没有具体化和体现三者之间应有的差异，导致三种监督职能混同。另一方面，在实际操作中，三种监督并没有完全按照设定的目标进行，有的甚至以平衡预算和“创收”为目的，更加弱化了原本就不强的监督职能。
2、会计监督的基本机制不合理。监督的基本原理，一是制衡和牵制，即通过上下左右的相互制约及时纠正偏差；二是威慑，即通过对违纪行为的重罚，使被监督者不敢轻易违规。现行的会计监督采取普查式、一对一的监督方法，从理论上讲这是最直接也应当是最有效的监督方法，但在实际执行中普遍存在轻打轻罚现象，使监督效果大打折扣。
3、政府监督存在重复和职能不到位的问题。政府监督没有形成威慑力，影响了政府监督的实际效果和长远效用。各种监督职责不清，造成检查重复，有了问题相互推诿。
4、社会监督没有达到预期效果。充分发挥注册会计师会计监督作用符合市场经济发展的趋势，但不规范的执业环境和不正当的业务竞争，以及对注册会计师监管不力，使得其监督作用并没有完全发挥出来。
5、单位内部会计监督困难重重。虽然《会计法》对会计人员委以重任，赋予会计人员监督本单位经济活动（包括监督本单位领导人）的职权，但是会计人员作为监督者并不具备独立地位，特别是其利益关系依附于单位，实际上不能较好解决会计人员因实施会计监督而出现的诸如被打击报复等问题，严重挫伤会计人员坚持原则的积极性，致使单位内部会计监督形同虚设。
二、现行会计监督体系的基本结构和功能
1999年10月31日修订通过的新《会计法》，充分吸纳了我国近年来关于会计监督理论研究的成果，构建了一个内部监督、社会监督和政府监督三位一体的会计监督新体系。内部会计监督制度就是内部控制制度；会计的社会监督就是实施由社会中介机构、注册会计师执行的审计监督；而政府监督则是财政、审计、税务、人民银行、证券监管、保险监管等部门在行使行政管理职能中实施的行政执法监督。
1、会计监督的基本结构。从会计监督的层次上来划分，会计监督可以分为四个层次：第一层次是依据法律法规的规定，或者说是接受法律法规的委托对单位的经济活动所实施的会计监督，这是会计监督的最高层次，也是会计监督之所以能被社会所承认的基础；第二层次是会计机构和会计人员接受财产所有者的委托所实施的监督，这一层次的监督主要是由于财产所有者与经营者的利益不一致，所有者为了对经营者的经济行为进行有效的约束，而委托会计人员所进行的监督；第三层次的监督是单位的会计机构和会计人员接受经营者委托对经营活动所实施的监督，该层次监督的对象主要是单位中各部门和有关人员的经济活动，其目的在于强化对单位的管理和经营者经济责任的解除；第四个层次是会计机构和会计人员根据自己的职业道德和业务判断所实施的监督。从会计监督权利的内容来看，会计监督权利由自由权、请求权、权力权和豁免权四个部分组成：会计监督权利的自由权是指会计机构和会计人员可根据有关法律法规和职业判断等自由地进行会计监督，其监督活动不应受到干涉，这是会计监督权利结构中最基本的权利；会计监督权利的请求权是指会计机构和会计人员在进行会计监督过程中，对于发现的问题以及存在的疑点，特别是在自己无法作出合理判断时，有向委托人或当事人请求解释或报告的权利；会计监督的权力权是指会计机构和会计人员对于能够作出职业判断的经济业务有相应处理权利；会计监督权利的豁免权是指会计机构和会计人员只要按照法律法规及有关职业要求进行了会计监督，会计人员就享受豁免权，不用承担法律责任。如果没有按照规定履行监督权利，就要承担相应的法律责任。明确会计监督权利的结构，对我们更好地把握和理解会计监督权利，将起到一定的积极作用。
2、会计监督的基本功能。从宏观上来讲，合理地进行会计监督，可以促进社会经济运行的规范化和合理化，推进 廉政建设，节约使用资金，使社会经济运行更加秩序化，并提高整个社会的经济效益。从微观上讲，通过有效地履行会计监督，至少可以起到以下几个方面的作用：有利于单位经济活动更加符合国家的法律法规；有利于单位提供更加真实可靠的会计信息；有利于约束财产所有者、经营者的经济行为；有利于单位节约开支，提高经营效益。
三、完善当前会计监督体系建
设的建议
　要使新《会计法》所规范的“三位一体”的会计监督体系能够落到实处，达到预期的效果，就必须有一个与之相匹配的会计监督运行机制。可以从以下五个方面加以完善：
　　1、以完善内部会计监督制度为基础，形成单位自觉、自律的内部会计监督机制。内部会计监督制度即单位内部控制制度。它是单位内部为保护财产安全和完整，确保会计信息真实可靠，提高工作效率和质量，保证经营方针和目标的实现而对经济活动进行组织、制约、考核和调节的机制。是单位在经济活动过程中，保证会计信息质量（可靠性、相关性等）的一种内部控制方式。严密、有效的内部控制制度是其他会计监督的基础。在市场经济条件下，单位一方面要依赖及时、准确的会计信息作出经营决策；另一方面还要通过提供真实的会计信息以取信于社会，树立起良好的社会形象。所以说，要通过建立完善单位（企业）的内部控制制度，来形成自觉、自律的内部会计监督机制。
2、政府监督要明确职责，合理分工。从现实情况看，对基层单位监督检查重复较多。财政、税务、审计部门要合理分工，建立责任制，各负其责。第一，税务监督应当是政府部门对各单位会计工作监督的主要手段。税务监督的对象是纳税人依法纳税情况，财务会计资料是其监督的基本内容之一。因此，如果税务监督的职能到位，能在很大程度上解决财务会计工作中的违法违纪问题。第二，财政监督应当以会计信息质量为主要对象。各单位会计信息质量的好坏，直接影响整体上的社会经济秩序，财政部门作为管理会计工作的职能部门，应当承担起管理和监督的的职责。在监督的方式上，可供选择的途径有二：一是财政部门以社会经济管理者身份委托注册会计师审计各单位的会计报表，财政部门保留对各单位会计报表质量和注册会计师审计报告质量进行再监督的权利；二是财政部门以国有资产代表者身份，有选择地向部分国有单位委派会计负责人，通过会计负责人对国有单位的财务会计活动实行有效的控制和监督；第三，审计监督应主要承担国家投资项目的监督，实施对税务、财政部门行政执法监督的再监督。在具体操作上，审计监督还应当与财政部门要有明确的分工，避免重复；第四，财政、税务、审计监督应当加大处罚力度，树立监督权威。
3、以会计委派制为契机，构建事中会计监督机制。事中监督是指在日常会计工作中，对已经发现的问题及时提出建议，促使有关部门采取措施，调整经济活动，使其按照预定的目标和要求进行。实行会计委派制，所有者向单位（企业）委派主要会计人员（主管会计、财务总监等）是将监督延伸到事中的有效途径。通过委派会计人员，可以消除因信息不对称而造成的所有者与经营者利益的不完全一致，经营者背离所有者利益的弊端。在所有者与经营者的委托代理关系中，作为委托者的所有者和作为受托者的经营者，由于各自掌握的信息量不对等，为这种背离提供了便利条件。因而作为记录和提供单位（企业）财务信息的会计人员的立场和地位就显得极为重要和突出。委托者对单位（企业）委派主要会计人员，无疑可以使会计的地位、立场发生变化，成为委托者与委托者之间的利益冲突一个理想的均衡因素，使所有者能够适时有效地监督经营者的经营行为，保证会计信息的真实性。
4、加强监管，督促注册会计师的社会监督职责到位。
在市场经济相对成熟的地区，注册会计师对维护社会经济秩序起着较重要的作用，从我国市场经济的发展要求看，必须不断发挥注册会计师的有效作用。注册会计师执业的监管,关键是靠规则和约束力。注册会计师再多、水平再高，执业中不守规则，只会发挥负作用。财政部门必须切实抓好对注册会计师执业质量的监管。一经发现注册会计师出具虚假报告的，即予以重罚,以纯洁注册会计师队伍,树立注册会计师执业的信誉。同时，为较好解决重要查账问题，减轻企业负担，树立中介审计组织人公信力，政府部门应尽量利用注册会计师审计检查结论，减少直接检查监督，将主要精力放到对注册会计师检查监督的再监督上。由此形成一个高效率、低成本的会计监督运行机制。
5、改善会计监督的外部环境。会计监督体系的有效运转，不仅有赖于自身机制的科学、合理，也在一定程度上依靠外部环境的改善。在某种情况下，外部环境甚至更为重要，从健全会计监督体系的要求来说，需要改进的外部环境主要有：第一，应当完善地区、部门和国有单位的干部考核制度。目前，财务会计工作中存在虚报浮夸等问题，大都与领导人的利益、政绩驱动有关，实行会计监督的阻力也往往来自于单位领导人。在过去进行的会计监督检查中，往往较多地追究会计人员，而实际上会计人员往往是被动执行。因此，应当完善对有关单位领导人的考核监管制度，定期审计其任期内的财务情况。第二，加强发票管理。解决发票管理环节存在的疏漏。第三，加强法制教育，树立有法必依、执法必严、违法必究的法律意识。